6. April 2017
Erweiterung des Teileinkünfteverfahrens auf Gesellschafterdarlehen und auf sonstige Nutzungsüberlassungen durch Gesellschafter

Das Teileinkünfteverfahren, d. h. die teilweise Freistellung von Einkünften aus Beteiligungen an Kapitalgesellschaften, wurde im zeitlichen Zusammenhang mit der Abgeltungssteuer eingeführt. Demnach sind Dividenden, Ausschüttungen und Veräußerungsgewinne nur zu 60 % in den steuerpflichtigen Gewinn einzubeziehen. Korrespondierend zur Einnahmenseite sind auch die zugehörigen Aufwendungen nur zu 60 % abziehbar.

Das Teilabzugsverbot nach § 3c Abs. 2 EStG ist per 1. Januar 2015 auf Betriebsausgaben, Betriebsvermögensminderungen oder Veräußerungskosten im Zusammenhang mit nicht fremdüblich gewährten Gesellschafterdarlehen, der Gestellung von Sicherheiten und der nicht fremdüblichen Überlassung von Wirtschaftsgütern erweitert worden.

Voraussetzung für die Anwendung des Teilabzugsverbots ist, dass der Steuerpflichtige, welcher das Gesellschafterdarlehen, die Sicherheiten oder die Nutzungsüberlassung gewährt, an der Kapitalgesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 25 % beteiligt ist.

Die Regelung dient dazu, insbesondere bei Forderungsverzichten und Teilwertabschreibungen, die ein qualifiziert (d. h. ein zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar) beteiligter Gesellschafter in seinem Betriebsvermögen auf Gesellschafterdarlehen, Forderungen aus Gesellschaftersicherheiten und vergleichbare Forderungen vornimmt, die hieraus resultierende Betriebsvermögensminderung nur zu 60 % zum Abzug zuzulassen. Erfasst werden sollen nur Betriebsvermögensminderungen aus Substanzverlusten nicht fremdüblicher Forderungen, da der Steuerpflichtige den Nachweis der Fremdüblichkeit der Forderung (sog. Escape-Klausel) im Hinblick auf den Zeitpunkt der Forderungsbegründung und bei späterer Wertminderung im Hinblick auf deren „Stehenlassen“ führen kann. Wird eine Betriebsvermögensminderung aus einer Teilwertabschreibung im neuen Recht nur zu 60 % berücksichtigt, unterliegt eine spätere Betriebsvermögensmehrung aus einer Zuschreibung auch nur zu 60 % der Besteuerung.

Bei einer verbilligten oder unentgeltlichen Nutzungsüberlassung eines Wirtschaftsgutes durch einen qualifiziert (d. h. wiederum zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar) beteiligten Gesellschafter ist künftig im Betriebsvermögen des Überlassenden der im Zusammenhang mit dem überlassenen Gegenstand stehende Aufwand (das sind konkret Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben oder Veräußerungskosten) nur zu 60 % abzugsfähig, wenn diese verbilligte oder unentgeltliche Nutzungsüberlassung auf dem Gesellschaftsverhältnis beruht.

Nach dem Wortlaut der Regelung bleibt unklar, ob auch die fremdunübliche Gewährung eines Darlehens durch eine Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft) als alleinige Anteilseignerin einer Kapitalgesellschaft erfasst wird. Die Personengesellschaft als solche ist nicht als Steuerpflichtige nach dem Einkommensteuergesetz anzusehen. Fraglich ist, ob die Regelung auf Ebene der Mitunternehmer (natürliche Personen) anwendbar ist.

Dipl.-Kfm. Simon Thering
Wirtschaftsprüfer, Steuerberater
Manuel Beecken, Fachberater für das Gesundheitswesen (DStV e. V.)
B.A., Steuerberatin