4. Juli 2017
Der internationale Erbfall – Aktuelle Entwicklung in Auslandskonstellationen

Der folgende Beitrag beschäftigt sich mit dem deutschen internationalen Erbschaftsteuerrecht.1Der Erbschaftsteuer unterliegen gleichfalls Schenkungen nach den §§ 1, 7 ErbStG. Der Übersichtlichkeit halber wird im Folgenden nur aus der Erbfall-Perspektive gesprochen. Auf die mögliche Steuerpflicht von Schenkungen wird hingewiesen. Genauer geht es um die deutsche Systematik der Besteuerung von Erbfällen oder Schenkungen ausschließlich zwischen sog. Steuerausländern (d.h. Personen ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland).2Wegzugsfälle des § 2 Abs. 1 Nr. 1 lit. b) und c) und des § 4 AStG sollen hier außen vor bleiben. Die erbschaftsteuerlichen Freibeträge für Steuerinländer betragen, gestaffelt nach Verwandtschaftsgrad, TEUR 20 – 500, wohingegen zwischen beschränkt Steuerpflichtigen nach dem Gesetzeswortlaut nur TEUR 2 steuerfrei übertragen werden können. Der Europäische Gerichtshof (EuGH) entschied in den letzten Jahren mehrfach3Vgl. EuGH Urt. v. 4.9.2014 (Rs. Kommission/Deutschland, C-211/13), EuGH Urt. v. 22.4.2010 (Rs. Mattner, C-510/08), EuGH Urt. v. 17.10.2013 (Rs. Welte, C-181/12)., dass die Regelung zu den Freibeträgen für beschränkt Steuerpflichtige gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt und damit unionsrechtswidrig ist. Der Versuch der Bundesregierung, die Unionsrechtswidrigkeit über § 2 Abs. 3 ErbStG (Wahlrecht zur unbeschränkten Steuerpflicht) zu heilen, scheiterte ebenfalls vor dem EuGH4Vgl. hierzu EuGH Urt. v. 8.6.2016 (Rs. Hünnebeck, C-479/14)., da – wieder – unionsrechtswidrig. Wie mit dem nicht zufriedenstellenden Zustand nach geltendem Recht umzugehen ist, ist umstritten und Gegenstand mehrerer gerichtlicher Auseinandersetzungen (s.u.).

Der Gesetzgeber reagierte nun im Rahmen des Steuerumgehungsbekämpfungsgesetzes auf diese Situation. Ob die Neuregelung aber zur erhofften Klärung und Vereinfachung in Praxi führt, ist mehr als fraglich. Die bisherige Situation ist aufgrund der Unsicherheit bzgl. der steuerlichen Planung mehr als unbefriedigend und zeigt erneut, dass bei Gesetzesnovellen beizeiten weniger Sorgfalt herrscht als wünschenswert wäre.

Zunächst zu dem, was zum Teil weniger bekannt ist: Auch wenn Erblasser und Erben in ihrer Person keinerlei Anknüpfungspunkt (z.B. durch Wohnsitz oder regelmäßigen Aufenthalt) zu Deutschland haben, kann es zu einer Besteuerung mit deutscher Erbschaftsteuer kommen.5Im Einzelfall ist nach Bestimmung des deutschen Besteuerungsanspruchs außerdem zu prüfen, ob ein Doppelbesteuerungsabkommen zur Anwendung kommt. Wie das geht?

§§ 2 Abs. 1 Nr. 1 und 1 Abs. 1 ErbStG regeln zunächst die „normale“ Erbschaftsteuerpflicht. Bei dieser knüpft die Besteuerung dem Grunde nach an den Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt der Person im Inland. Deutschland darf in diesem Fall prinzipiell den weltweiten Vermögensanfall besteuern (sog. Universalitätsprinzip). Gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG unterliegen auch Erbfälle zwischen Steuerausländern der deutschen Erbschaftsteuer. Die Steuerpflicht soll aufgrund des Territorialitätsprinzips aber nur dann zum Zuge kommen, wenn sogenanntes Inlandsvermögen übertragen wird. Denn ohne Inlandsbezug der Person bedarf es des qualifizierten Inlandsbezugs zumindest für das übertragene Vermögen, um eine Besteuerung rechtfertigen zu können. Zum Inlandsvermögen nach § 121 BewG gehören zum Beispiel:

  • Deutsche Immobilien
  • Mit deutschen Immobilien besicherte Darlehen
  • Bestimmte Beteiligungen an deutschen Gesellschaften


Bisherige Rechtslage

Bis zur Verkündung des neuen Gesetzes gilt grundsätzlich noch das alte Recht. Derzeit ist in „Altfällen“ die Tendenz zu erkennen, dass die Finanzämter bei der Veranlagung wie folgt vorgehen. Der Freibetrag für beschränkt Steuerpflichtige wird in der Regel nicht angewendet. Dafür werden die jeweils vollen Freibeträge in Abhängigkeit des Verwandtschaftsgrades gewährt. Hierbei soll allerdings nach Auffassung der Behörden nur eine anteilige Gewährung der vollen Freibeträge im Verhältnis des Inlandsvermögens zum weltweiten Gesamterwerb erfolgen. 6Vgl. OFD NRW, Kurzinformation Sonstige Besitz- und Verkehrssteuern v. 29.7.2014 – Nr. 003/2014. Dabei seien auch sog. Vorerwerbe innerhalb von 10 Jahren vom selben Erblasser zu berücksichtigen. Eine gesetzliche Legitimation hierzu fehlt m.E.

Derzeit sind zwei Verfahren beim Bundesfinanzhof (BFH) anhängig7BFH II R 2/16  und BFH II R 53/14., bei denen sich beschränkt Steuerpflichtige vor Finanzgerichten erfolgreich gegen die dargelegte Ansicht der Verwaltung gerichtet haben. Die Finanzgerichte stützen sich in ihren Entscheidungen, sowohl bezüglich der Festsetzung nur der geringeren Freibeträge nach § 16 Abs. 2 ErbStG 8BFH II R 53/14. als auch des Begehrens, den Freibetrag anteilig um den Auslandsvermögens-Anteil zu kürzen9BFH II R 2/16. auf die Rechtsprechung des EuGH, der das Vorgehen der Finanzämter für unionswidrig erkannt hatte. Der BFH plant, beide Entscheidungen in der zweiten Jahreshälfte 2017 zu fällen.10https://www.bundesfinanzhof.de/anhaengige-verfahren/entscheidungsvorschau. Zwischenzeitlich sollten laufende Verfahren möglichst offen gehalten werden, wenn das Finanzamt entweder nur die Freibeträge nach § 16 Abs. 2 ErbStG gewährt oder eine Kürzung um das Auslandsvermögen vorgenommen werden soll.

Rechtslage nach der Neuregelung

Nach Inkrafttreten des Steuerumgehungsbekämpfungsgesetzes soll für alle Steuerpflichtigen nur noch eine Art von Freibeträgen gelten. Die Freibeträge nach § 16 Abs. 2 ErbStG werden aufgehoben. Dazu wird die Aufteilung der Freibeträge nach Inlands- und Auslandsvermögen nunmehr in das Gesetz aufgenommen. Zukünftig soll nach dem Willen des Gesetzgebers der Freibetrag um den relativen Teil, der auf den Wert des Auslandsvermögens zzgl. des Werts der Vorerwerbe der letzten 10 Jahre entfällt, gekürzt werden (§ 16 Abs. 2 ErbStG-E). Letztlich soll der Freibetrag nur für den relativen Anteil des Inlandsvermögens am vorgenannten Gesamtvermögen gewährt werden.11Vgl. Gesetzesbegründung, BT-Drs. 18/11132.

Fazit

Bereits die Frage, mit welchem Wert das nunmehr einzubeziehende Auslandsvermögen zukünftig angegeben werden muss, dürfte für Diskussionen aufgrund des erheblichen Aufwands auf Seiten des Steuerpflichtigen sorgen. Denn die Bewertung richtet sich grundsätzlich nach dem deutschen Bewertungsrecht. Ist beispielsweise im Rahmen einer umfangreichen Erbschaft lediglich ein deutsches Grundstück und diverse ausländische Vermögenswerte zu beurteilen, müsste man bei konsequenter Gesetzesanwendung für sämtliche Vermögenswerte eine Bewertung nach deutschem Recht vornehmen, um zu einem sachgerechten Wert zu gelangen. Gleiches gilt für im Vorwege (10 Jahre) erfolgte Schenkungen.12Vgl. auch: BT-Drs. 18/11132. Diesbezüglich kommt erschwerend hinzu, dass Vorerwerbe im Betrachtungszeitraum von 10 Jahren im Zweifel bisher nicht der deutschen Steuerpflicht unterlagen, aber nunmehr – systemwidrig? – in die Besteuerung des aktuellen Vermögensanfalls einfließen. Es steht daher zu erwarten, dass die Neu-Ordnung erneut unionsrechtlich überprüft wird – Ergebnis offen. Gerade die Ausgestaltung der Kürzungsvorschrift in § 16 Abs. 2 S. 2 ErbStG-E dürfte hier interessant sein, weil der EuGH bereits die Ausdehnung des Betrachtungszeitraumes auf 10 Jahre nach dem Vermögensanfall des bisherigen § 2 Abs. 3 ErbStG für unionsrechtswidrig erklärte.

Fußnoten

1 Der Erbschaftsteuer unterliegen gleichfalls Schenkungen nach den §§ 1, 7 ErbStG. Der Übersichtlichkeit halber wird im Folgenden nur aus der Erbfall-Perspektive gesprochen. Auf die mögliche Steuerpflicht von Schenkungen wird hingewiesen.
2 Wegzugsfälle des § 2 Abs. 1 Nr. 1 lit. b) und c) und des § 4 AStG sollen hier außen vor bleiben.
3 Vgl. EuGH Urt. v. 4.9.2014 (Rs. Kommission/Deutschland, C-211/13), EuGH Urt. v. 22.4.2010 (Rs. Mattner, C-510/08), EuGH Urt. v. 17.10.2013 (Rs. Welte, C-181/12).
4 Vgl. hierzu EuGH Urt. v. 8.6.2016 (Rs. Hünnebeck, C-479/14).
5 Im Einzelfall ist nach Bestimmung des deutschen Besteuerungsanspruchs außerdem zu prüfen, ob ein Doppelbesteuerungsabkommen zur Anwendung kommt.
6 Vgl. OFD NRW, Kurzinformation Sonstige Besitz- und Verkehrssteuern v. 29.7.2014 – Nr. 003/2014.
7 BFH II R 2/16  und BFH II R 53/14.
8 BFH II R 53/14.
9 BFH II R 2/16.
10 https://www.bundesfinanzhof.de/anhaengige-verfahren/entscheidungsvorschau.
11 Vgl. Gesetzesbegründung, BT-Drs. 18/11132.
12 Vgl. auch: BT-Drs. 18/11132.
Lars Starke, LL.M.
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