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19. Dezember 2017
Ist die steuerliche Verzinsung in Zeiten des Niedrigzinsniveaus eigentlich angemessen?

Aus Sicht des Steuerpflichtigen sind sowohl Steuernachzahlungen als auch Steuererstattungen nach Ablauf von 15 Monaten seit Entstehung der Steuer (bei der Einkommensteuer z. B. das Kalenderjahr) zu verzinsen, § 233a AO. Ob die Höhe von 6,0 % p. a. angesichts der anhaltenden Niedrigzinsphase noch zeit- bzw. verfassungsgemäß ist – darüber lässt sich trefflich streiten. Die Diskussion an sich ist aber nicht neu und beschäftigt Steuerpflichtige und Rechtsprechung gleichermaßen schon länger. Bislang ist man mit dem Anliegen, die Verzinsung aus verschiedenen Gründen verfassungsrechtlich anzugreifen, gescheitert. 1So z.B. BFH Beschluss vom 14.01.2010, X B 64/09, BFH/NV 2010, 1233; BFH Urteil vom 20.4.2011, I R 80/10, BFH/NV 2011, 1654; BVerfG Beschluss vom 3.9.2009, 1 BvR 2539/07, BFH/NV 2009, 2115 Die Frage aber bleibt: Ist die Verzinsung heute noch zeitgemäß? 2Vgl. lesenswert: Melan, in: Deutsches Steuerrecht (DStR) 2017, 2088 ff.

Kürzlich wurde eine vom Bund der Steuerzahler unterstützte Musterklage über die Verfassungsmäßigkeit der Zinshöhe vor dem Hintergrund der Niedrigzinsphase vom Finanzgericht Münster 3Vgl. FG Münster Urteil vom 17.08.2017 – 10 K 2472/16 E. Das Verfahren betrifft die Jahre 2010 und 2011. zurückgewiesen. Der erkennende Senat sah keine Anhaltspunkte für eine möglicherweise bestehende Verfassungswidrigkeit. Allerdings wurde die Revision beim Bundesfinanzhof mit Hinweis auf die grundsätzliche Bedeutung der aufgeworfenen Frage zugelassen, woraufhin der Bund der Steuerzahler die Möglichkeit ergriffen und Revision eingelegt hat. 4Az. III R 25/17.

Die Verzinsung soll sowohl aus fiskalischer Sicht im Falle einer Steuernachzahlung als auch aus Sicht des Steuerbürgers, dann im Falle einer Erstattung, zunächst den Liquiditäts- bzw. Zinsvorteil ausgleichen. Bei einer Steuernachzahlung erhält der Steuerpflichtige bis zur Zahlung der offenen Beträge vom Staat ein Darlehen; im Falle einer Steuererstattung ist es umgekehrt. Der Vorteil ergibt sich dadurch, dass Steuern zu unterschiedlichen Zeitpunkten entstehen bzw. durch Steuerbescheid festgesetzt und damit fällig werden. 5Vgl. insoweit die Gesetzesbegründung BT-Drs. 11/2157 zu Nummer 4 (§ 233a AO), abzurufen unter: http://dip21.bundestag.de Dies kann zum Beispiel im Rahmen einer Betriebsprüfung, die regelmäßig im Nachhinein Steuerfestsetzungen für mehrere Jahre überprüfen soll, geschehen. Zinszahlungen können sich dabei zu signifikanten Beträgen addieren und zu einer erheblichen finanziellen Belastung werden.

Daneben ist Intention der Verzinsung, durch die Besteuerungssystematik bestehende Unterschiede in der zeitlichen Steuererhebung auszugleichen. So wird die Lohnsteuer bei Arbeitnehmern bereits unterjährig vom Lohn einbehalten, während andere Steuerzahler erst mit Abgabe der Steuererklärung in das Verfahren eintreten und dadurch einen gewissen Spielraum zur Steuerung des Liquiditätsabflusses erhalten. Nicht zuletzt soll aber die Verzinsung als präventive Maßnahme dazu dienen, den Steuerpflichtigen zur rechtzeitigen Abgabe seiner Steuererklärung anzuhalten. Aus staatlicher Sicht handelt es sich also um ein Instrument des zeitnahen Forderungsmanagements. Der zinsfreie Zeitraum von 15 Monaten soll sicherstellen, dass allen Beteiligten genug Zeit im Besteuerungsverfahren eingeräumt wird.

Aus Sicht der Verfassungsrichter und der obersten Finanzrichter ist die Verzinsung bislang „verfassungsrechtlich unbedenklich“. 6Leitsatz zu BFH Urteil vom 20.4.2011, I R 80/10, BFH/NV 2011, 1654 mit Bezug auf BVerfG Beschluss vom 3.9.2009 1 BvR 2539/07 für die Veranlagungszeiträume 2003 bis 2006. Der (Steuer-)Gesetzgeber habe einen weitreichenden Entscheidungsspielraum, wobei die Ausgestaltung von § 233a AO nicht den verfassungsrechtlichen Rahmen sprengt. Auch die Typisierung der Zinshöhe mit 6,0 % führe nicht zu wesentlichen Ungleichheiten in der Behandlung der Steuerpflichtigen, die eine Anpassung rechtfertigen würden. 7BVerfG Beschluss vom 3.9.2009 1 BvR 2539/07. Eine Änderung, z. B. an einen sich verändernden Marktzins, erfordere, die damit verbundenen praktischen Schwierigkeiten im Blick zu behalten. Diese wären – da ist dem Gericht zuzustimmen – kaum handhabbar.

Die Musterklage stützt sich nun auf eine Reduzierung der Zinsen von pauschal 6,0 % auf 3,0 %. Eine variable an etwaige Basiszinssätze gekoppelte Steuerverzinsung wurde jedenfalls, soweit ersichtlich, nicht gefordert. Insbesondere war Anliegen der Kläger, die Höhe der Zinsen im Vergleich zu den geringen Renditemöglichkeiten am Kapitalmarkt zu rügen. Dieser Ansatz beruht auf einer der Zielsetzungen der Norm, wonach die Renditemöglichkeiten durch Alternativanlage über die Verzinsung abgeschöpft werden sollen. Ob die geforderte Reduzierung allein mit der Begründung niedriger Alternativrenditen geboten ist, erscheint indes fraglich, sobald man die effektive Zinsbelastung für ein (Steuer-)Jahr und die weiteren Zielsetzungen der Verzinsung in die Betrachtung einbezieht. Der zinsfreie 15-Monats-Zeitraum reduziert sodann nämlich die tatsächliche Zinsbelastung auf den Gesamtzeitraum bezogen. So wird deutlich, dass die tatsächliche Zinsbelastung aufgrund der zinsfreien Periode von 15 Monaten niedriger als nominal 6,0 % p. a. ist. 8Vgl. Melan, in: DStR 2017, 2088 ff. mit Berechnungen hierzu. Die folgenden Zahlen sind diesem Beitrag entnommen worden. Daneben folgt aus dieser Überlegung, dass die Zinsbelastung über die Jahre – bezogen auf ein isoliert betrachtetes Steuerjahr im Zeitverlauf – dem Nominalzinssatz asymptotisch angenähert wird. So errechnet sich ein effektiver Zinssatz von 4,5 % p. a. erst im 5. Jahr der Zinsberechnung. Zur Verdeutlichung: Die Steuer oder ihre Erstattung sind in diesem Zeitpunkt bereits 75 (= 15 zinsfreie + 60 zinsbelastete) Monate ausstehend. Je länger Steuerentstehung und Steuerfestsetzung im Steuerbescheid auseinanderfallen, desto höher ist also die effektive Verzinsung über die Laufzeit. Im Gegenzug steigt grundsätzlich aber auch das Risiko eines Ausfalls des Schuldners. Die derzeitige Ausgestaltung orientiert sich aus Sicht der tatsächlich zu zahlenden Zinsen also auch am, grundsätzlich durch den Zeitablauf bedingt, steigenden Risiko und kommt so auch dem Zweck nach, wirksam zur vollständigen Erfüllung der steuerlichen Verpflichtungen anzuhalten.

Das Argument der Musterkläger, die derzeitige Nominal-Zinshöhe reflektiere die Alternativanlagemöglichkeiten am Markt nicht angemessen, mag isoliert dahinstehen und wird von verschiedenen Faktoren beeinflusst. Es drängt sich bei näherer Betrachtung des Charakters der Verzinsung – als eigentliche Darlehens-Beziehung zwischen Staat und Steuerbürger – aber die Frage auf, ob in diesem Licht das Abstellen auf einen Vergleich mit marktüblichen Darlehenskonditionen (hier: Zinsen) nicht sachdienlicher wäre. Auch könnte ein Einbeziehen der verschiedenen hinter der Verzinsung stehenden Gedanken für eine differenziertere Betrachtung sprechen. Aus Sicht des Steuergesetzgebers ist die Abschöpfung der Fruchtziehung aus dem Steuer-Darlehen qua optionale Anlage („arbeiten mit dem Geld“) jedenfalls, wie ausgeführt, nur ein Aspekt von mehreren.

Das Musterverfahren sollte also mit Interesse im Auge behalten werden. Steuerpflichtigen ist an dieser Stelle anzuraten, Steuerbescheide sicherheitshalber „offen“ zu halten sodass eine spätere Änderung bei günstigem Ausgang des Verfahrens möglich ist.

 

Fußnoten

1 So z.B. BFH Beschluss vom 14.01.2010, X B 64/09, BFH/NV 2010, 1233; BFH Urteil vom 20.4.2011, I R 80/10, BFH/NV 2011, 1654; BVerfG Beschluss vom 3.9.2009, 1 BvR 2539/07, BFH/NV 2009, 2115
2 Vgl. lesenswert: Melan, in: Deutsches Steuerrecht (DStR) 2017, 2088 ff.
3 Vgl. FG Münster Urteil vom 17.08.2017 – 10 K 2472/16 E. Das Verfahren betrifft die Jahre 2010 und 2011.
4 Az. III R 25/17.
5 Vgl. insoweit die Gesetzesbegründung BT-Drs. 11/2157 zu Nummer 4 (§ 233a AO), abzurufen unter: http://dip21.bundestag.de
6 Leitsatz zu BFH Urteil vom 20.4.2011, I R 80/10, BFH/NV 2011, 1654 mit Bezug auf BVerfG Beschluss vom 3.9.2009 1 BvR 2539/07 für die Veranlagungszeiträume 2003 bis 2006.
7 BVerfG Beschluss vom 3.9.2009 1 BvR 2539/07.
8 Vgl. Melan, in: DStR 2017, 2088 ff. mit Berechnungen hierzu. Die folgenden Zahlen sind diesem Beitrag entnommen worden.
Lars Starke, LL.M.
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