In früheren Jahren haben Arbeitnehmer vielfach vor Auszahlung einer Abfindung den Wohnsitz in Deutschland aufgegeben, sodass unter Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens die Besteuerung der oft vergleichsweise hohen Summe in einem anderen Land stattgefunden hat bzw. zum Teil sogar gänzlich unterblieben ist (sogenannte „weiße Einkünfte“). Diese steuerliche Würdigung konnte auch durch Konsultationsvereinbarungen nicht eingeschränkt werden, vielmehr wurde die Auffassung der Finanzverwaltung wiederholt durch BFH-Urteile negiert.
Mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2017 wurde ein neuer § 50d Abs. 12 EStG eingeführt. Nunmehr gilt die gesetzliche Fiktion, dass Abfindungen, die anlässlich der Beendigung eines Dienstverhältnisses gezahlt werden, für Zwecke der Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens explizit als für die frühere Tätigkeit geleistetes zusätzliches Entgelt gelten. Dies findet nur dann keine Anwendung, soweit das jeweilige Abkommen eine spezielle Regelung beinhaltet, die ausdrücklich für solche Abfindungen eine abweichende Regelung trifft (wobei § 50d Absatz 9 Satz 1 Nummer 1 EStG weiterhin zu beachten ist). Der Einzelfall sollte somit unter Einbeziehung der jeweiligen bilateralen Regelungen vor Auszahlung geprüft werden.
Dank dieses treaty override gilt nun eine Abfindung als zusätzliches Entgelt für die frühere Tätigkeit, sodass dem ehemaligen Tätigkeitsstaat auch für die Abfindung das Besteuerungsrecht zusteht. Abfindungen, die aus anderem Anlass gezahlt werden (z. B. für ein Wettbewerbsverbot oder als Abfindungen mit Versorgungscharakter), fallen allerdings nicht unter diese Regelung. Eine Abgrenzung wird im Einzelfall oft schwierig sein, sodass in diesen Fällen eine Lohnsteueranrufungsauskunft sinnvoll ist.
Kürzlich wurde ein (noch nicht rechtskräftiges) Urteil des FG Hessen veröffentlicht, das sich mit der Regelung des § 50d Abs. 12 EStG und der Frage, wie das Besteuerungsrecht bei früherer Tätigkeit in verschiedenen Staaten zuzuordnen ist, befasst (Urteil des FG Hessen vom 27.02.2020, 9 K 353/19). Das Gericht entschied, dass die zum 01.01.2017 eingefügte Fiktion dazu führt, dass ein Zusammenhang von Abfindung und früherer Tätigkeit wiederhergestellt wird und somit dem vormaligen Tätigkeitsstaat Deutschland auch das Besteuerungsrecht für eine Abfindungszahlung (im vorliegenden Fall in siebenstelliger Höhe) zusteht. Allerdings gilt dies nur, soweit der Arbeitnehmer auch in Deutschland gearbeitet hat und mit den (anteiligen) Einkünften steuerpflichtig war. War ein Arbeitnehmer in verschiedenen Staaten tätig, ist eine zeitanteilige Aufteilung anhand der in dem maßgeblichen Zeitraum erzielten Einkünfte vorzunehmen. Nach Auffassung des rechtsprechenden Senats regelt die Vorschrift eigenständig und auch unabhängig von der vorangegangenen steuerlichen Behandlung der Einkünfte die Problematik der Abfindungen. Diese werden der Sache nach den vorangegangenen Einkünften zugeordnet, sollen aber (eigenständig) der jeweiligen Tätigkeit zeitanteilig oder der Höhe nach (also nach Einkünften oder Zeiträumen) zugeordnet werden. Der im Fall vom Kläger (dem Steuerpflichtigen) gewählte Aufteilungsmaßstab nach Tagen und Einkommenshöhe ist nach Auffassung des Senats sachgerecht.
In der Praxis ist also darauf zu achten, dass eindeutig dokumentiert wird, für welchen Zeitraum der früheren Tätigkeit nunmehr die Abfindung gezahlt wird und wo die Tätigkeit tatsächlich ausgeübt wurde. Dies gilt insbesondere bei beschränkt steuerpflichtigen Personen, da der Lohnsteuereinbehalt grds. abgeltende Wirkung hat.
